增值税进项税额转出时点问题探讨（一）

                                                            文/李娟

增值税进项税额转出有多种情形，不同情形对应的进项税额转出时点存在一定的差异。本文梳理了相关的政策条款，同时增加了笔者的个人理解，如果错误或不当之处，敬请老师予以批评指正！

                                  异常凭证

一、异常凭证范围

《国家税务总局关于异常增值税扣税凭证管理等有关事项的公告》（国家税务总局公告2019年第38号）第一条将符合下列情形之一的增值税专用发票,列入异常凭证范围： 

（一）纳税人丢失、被盗税控专用设备中未开具或已开具未上传的增值税专用发票；

（二）非正常户纳税人未向税务机关申报或未按规定缴纳税款的增值税专用发票；

（三）增值税发票管理系统稽核比对发现“比对不符”“缺联”“作废”的增值税专用发票；

（四）经税务总局、省税务局大数据分析发现，纳税人开具的增值税专用发票存在涉嫌虚开、未按规定缴纳消费税等情形的；

（五）属于《国家税务总局关于走逃(失联）企业开具增值税专用发票认定处理有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第76号）第二条第（一）项规定情形的增值税专用发票，具体如下：

走逃（失联）企业存续经营期间发生下列情形之一的，所对应属期开具的增值税专用发票列入异常增值税扣税凭证（以下简称“异常凭证”）范围。

1.商贸企业购进、销售货物名称严重背离的；生产企业无实际生产加工能力且无委托加工，或生产能耗与销售情况严重不符，或购进货物并不能直接生产其销售的货物且无委托加工的。

2.直接走逃失踪不纳税申报，或虽然申报但通过填列增值税纳税申报表相关栏次，规避税务机关审核比对，进行虚假申报的。

（六）增值税一般纳税人申报抵扣异常凭证，同时符合下列情形的，其对应开具的增值税专用发票列入异常凭证范围：

1.异常凭证进项税额累计占同期全部增值税专用发票进项税额70%（含）以上的；

2.异常凭证进项税额累计超过5万元的。 

二、异常凭证转出时点

（一）a级纳税人

 《国家税务总局关于异常增值税扣税凭证管理等有关事项的公告》（国家税务总局公告2019年第38号）规定，纳税信用a级纳税人取得异常凭证且已经申报抵扣增值税、办理出口退税或抵扣消费税的，可以自接到税务机关通知之日起10个工作日内，向主管税务机关提出核实申请。经税务机关核实，符合现行增值税进项税额抵扣、出口退税或消费税抵扣相关规定的，可不做进项税额转出、追回已退税款、冲减当期允许抵扣的消费税税款等处理，纳税人逾期未提出核实申请的，应于期满后按照本公告第三条第（一）、（二）、（三）项规定做相关处理。

（二）非a级纳税人

《异常增值税扣税凭证处理操作规程》（税总发[2020]4号）规定，尚未申报抵扣的增值税进项的，暂不允许抵扣。已经申报抵扣的，在收到税务事项通知书的当期（税款所属期）作转出，于次月（季）按期申报。

笔者目前从公开信息中未找到《异常增值税扣税凭证处理操作规程》（税总发[2020]4号）的全文内容，上述的规定内容是从一些公众号内容中发现的。但从国家税务总局关于《国家税务总局关于增值税消费税与附加税费申报表整合有关事项的公告》的解读中侧面印证了上述内容的正确性：如果纳税人的纳税信用等级不为a级，按照《国家税务总局关于异常增值税扣税凭证管理等有关事项的公告》（国家税务总局公告2019年第38号，以下简称38号公告）第三条第（一）项规定，应当在纳税人办理收到相关税务事项通知书对应税款所属期的增值税及附加税费申报时。

三、申报表填列

国家税务总局关于《国家税务总局关于增值税消费税与附加税费申报表整合有关事项的公告》的解读中提到，纳税人在办理纳税申报时，需要将按照规定本期应当作异常增值税扣税凭证转出处理的进项税额，填写在《增值税及附加税费申报表附列资料（二）》（本期进项税额明细）的第23a栏“异常凭证转出进项税额”。对于前期已经作过异常增值税扣税凭证转出处理，解除异常凭证或经税务机关核实允许继续抵扣的，且纳税人重新确认用于抵扣的进项税额，在本栏次填入负数。