案例：A有限合伙企业系某甲上市公司持股平台企业，由上市公司个人大股东和其他公司高管出资组成（以下简称A合伙企业）。其中大股东作为普通合伙人、其他公司高管为有限合伙人。登记经营范围为的商务咨询。2021年11月甲上市公司公告批露，公司股东A合伙企业申请解散清算，并通过非交易过户方式将持有的上市公司无限制流通股登记到相应个人合伙人名下。

近年来，类似A合伙企业通过解散清算非交易过户上市公司股票的事项较多，涉及股票数量、市值巨大，据统计2021年就有多达30多家上市公司进行了股票非交易过户。正是由于个人合伙人取得非交易过户的无限制流通股后，不仅能在享受上市公司股息红利差别化征收的税收优惠，而且在公开市场转让股票还可以暂免征收个人所得税，合伙持股平台非交易过户上市公司股票的涉税问题引发了广泛关注。

笔者认为，关于合伙持股平台非交易过户上市公司股票的涉税问题，可以从认识合伙企业税收法律主体特征开始，围绕五个问题予以剖析。

问题四：合伙企业非交易过户上市公司股票该如何计税？

非交易过户，是指不通过场内或场外交易的形式，而使股票的所有权在出让人和受让人之间的过户。中国证券登记结算有限责任公司2020年修订发布了《证券非交易过户业务实施细则（适用于继承、捐赠等情形）》，其中明确规定了证券非交易过户业务的六种情形，具体包括：继承所涉证券过户；向境内认定为慈善组织的基金会捐赠所涉证券过户；依法进行的离婚财产分割所涉证券过户；法人资格丧失所涉证券过户；私募资产管理所涉证券过户；中国证监会认定的其他情形。

合伙企业虽然是非法人组织，不是完全独立的民事法律主体，但《民法典》明确规定，可适用非法人组织相关规定外，还参照适用法人一般规定。基于此，合伙企业作为上市公司股东，可以参照法人资格丧失所涉证券过户的有关规定，通过非交易过户将持有的上市公司股票过户到合伙企业个人合伙人名下。过户时，合伙企业处于注销或待注销状态。从税法规定上看，这是典型的清算注销行为，合伙企业过户上市公司股票行为需要依法履行纳税义务。

问题一：合伙企业应当依法缴纳增值税及附加税费

合伙企业解散清算“非交易过户”时，其股票的所有权属由合伙企业变更为个人合伙人，属于有偿转让股票增值税应税交易行为，应当依法缴纳增值税。《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）规定，单位转让上市公司股票属于金融商品转让，需要按照卖出价减去买入价后的余额计算缴纳增值税。

对于合伙企业解散清算“非交易过户”，单位转让上市公司股票的卖出价，由主管税务机关依据36号文件规定“按照纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定”确定，即按照“非交易过户”股票上一交易日收盘价（即最近时期销售同类股票的平均价格）确定销售额。

对于买入价，如果单位持有的是买入的流通股，则按买入价确定。如果是上市公司首次公开发行股票并上市形成的限售股（含孳生的送、转股），按照《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》（2016年第53号），以该上市公司股票首次公开发行（IPO）的发行价为买入价。不过，对于买入价低于该单位取得限售股的实际成本价的，按照《关于明确二手车经销等若干增值税征管问题的公告》（国家税务总局公告2020年第9号）规定，以实际成本价为买入价计算缴纳增值税。

问题一：合伙企业应当依法缴纳印花税

根据《财政部 国家税务总局关于调整证券（股票）交易印花税征收方式的通知》（财税明电〔2008〕2号）“对买卖、继承、赠与所书立的A股、B股股权转让书据的出让方按千分之一的税率征收证券(股票)交易印花税，对受让方不再征税”的规定，办理股票非交易过户的企业需要按0.1%的税率缴纳证券交易印花税，计税依据按股票过户前一日收盘价计算。尚未生效的《印花税法》也规定，证券交易无转让价格的，按照办理过户登记手续时该证券前一个交易日收盘价计算确定计税依据；无收盘价的，按照证券面值计算确定计税依据，按照成交金额的千分之一计算缴纳印花税。

问题三：合伙人应当依法缴纳所得税

《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》（财税〔2000〕91号印发）规定，合伙企业清算时的全部资产或者财产的公允价值扣除各项清算费用、损失、负债、以前年度留存的利润后，超过实缴资本的部分是清算所得，应当视为年度生产经营所得，由合伙人依法缴纳所得税，其中单位合伙人需要并入当期所得计算缴纳企业所得税，个人合伙人需要按照经营所得缴纳个人所得税。

《个人所得税法实施条例》规定个人所得的形式为有价证券的，根据票面价格和市场价格核定应纳税所得额。个人合伙人分得股票资产公允价值，应当按照过户股票数量和非交易过户上一交易日收盘价格确定。按照确定的收入减去购入时的成本价计算应纳税所得额后，按照5%—35%五级超额累计税率申报缴纳经营所得个人所得税，并于次年3月31日前办理经营所得汇算清缴。