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企业所得税
选对计算方法,抵免境外税款更划算
发布时间: 2019-08-14   来源:中国税务报 作者:王开智 王明波 
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居民企业取得来源于境外不同国家的所得,并在境外实际缴纳了企业所得税,应选择何种境外所得税收抵免计算方法?

 

真实案例

 

境内居民企业H公司在美国设立了分支机构A公司、在印度设立了分支机构B公司。2018年度,H公司来源于境内所得的企业所得税应纳税所得额为1000万元,适用企业所得税税率为25%;按《企业所得税法》计算的分支机构AB公司企业所得税应纳税所得额分别为100万元和200万元。分支机构AB公司依据美国和印度的税法规定,2018年度分别计算并缴纳的企业所得税税款为21万元和70万元。

 

H公司来源于美国和印度的所得,适用哪种税收抵免计算方式,才比较划算?

 

在政策方面,《财政部税务总局关于完善企业境外所得税收抵免政策问题的通知》(财税〔201784号,以下简称84号文件)规定,企业可以选择按国(地区)别分别计算,即分国(地区)不分项,或者不按国(地区)别汇总计算其来源于境外的应纳税所得额,即不分国(地区)不分项,并按照《财政部 国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》(财税〔2009125号,以下简称125号文件)第八条规定的税率,分别计算其可抵免境外所得税税额和抵免限额。

 

方案一:分国不分项

 

“分国(地区)不分项”计算方式以一个国家为维度,计算可抵免境外所得税额和抵免限额。同一投资架构层级且位于不同国家的企业之间,盈亏不得相互弥补。

 

2018年度,H公司来源于中国境内、境外所得,依照《企业所得税法》及其实施条例的规定计算,应纳税总额为(1000+100+200×25%=325万元。

 

根据125号文件第八条的规定,H公司来源于美国的所得,企业所得税抵免限额为325×100÷1000+100+200=25万元。由于A公司在美国实际缴纳了企业所得税税款21万元,小于该抵免限额,故可全额抵免;H公司来源于印度的所得,企业所得税抵免限额为325×200÷1000+100+200=50万元。由于B公司在印度实际缴纳了企业所得税税款70万元,大于其抵免限额,故可抵免50万元,超过抵免限额的20万元可在2019~2023年,用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。

 

根据125号文件第十二条的规定,H公司2018年度实际应缴纳企业所得税325-21-50=254万元。

 

方案二:不分国不分项

 

“不分国(地区)不分项”计算方法以同一投资架构层级为维度,计算可抵免境外所得税额和抵免限额。同一投资架构层级且位于不同国家的企业之间,盈亏是可以相互弥补的。

 

按照84号文件第一条的规定,H公司全部来源于境外的所得的抵免限额为(100+200×25%=75万元。由于AB公司按照美国、印度税法,共计缴纳了企业所得税21+70=91万元,大于境外可抵免限额75万元。因此,在2018年度计算企业所得税时,H公司只能抵免75万元,超过抵免限额的16万元,可在2019~2023年,用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。

 

据此,H公司2018年度实际应缴企业所得税325-75=250万元。

 

建议

 

就本案例而言,与“分国(地区)不分项”计算方法相比,选择“不分国(地区)不分项”具有一定的优势。首先是居民企业的工作量相对减少,只需要计算一组数据即可。其次是居民企业整体税负有所降低。在H公司和境外分支机构AB公司均盈利的情况下,用后者计算的H公司实际应纳税额250万元小于用前者计算的实际应纳税额254万元。

 

在实务中,建议企业谨慎选择抵免计算方法。按照84号文件的规定,计算方法一旦选择,5年内不得变更。实务中经测算可知,在境内居民企业、境外分支机构均盈利的情况下,选择不分国(地区)不分项计算方法,企业整体税负较低;在境内居民企业盈利、境外分支机构亏损的情况下,分国(地区)不分项计算方法反而更利于增加企业的抵免额,降低企业整体税负。因此,居民企业在选择计算方法时应采取谨慎态度。

 

不仅如此,企业还需厘清税收抵免与税收协定的关系。按照税法的规定,居民企业可以抵免的境外所得税,并不限于在已与我国签订税收协定的国家(地区)缴纳的所得税,企业在未与我国签订避免双重征税协定的国家(地区)缴纳的所得税,也可以按照我国税收法律法规的规定,在计算企业所得税时计算抵免。但如果涉及税收饶让抵免,则双方国家需签订了税收协定,且税收协定中有明确的规定。

 

 
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